פסקי דין על רונית גרסטנר אראל בנימין אור דפנה פישר | פסקי דין על הוועדה המקומית לתכנון ובניה תל אביב

85189/13 ערר     24/01/2018




ערר 85189/13 רונית גרסטנר אראל בנימין אור דפנה פישר נ' הוועדה המקומית לתכנון ובניה תל אביב




מדינת ישראל
מינהל תכנון- משרד האוצר
מחוז תל-אביב
ועדת ערר לתכנון ובניה
פיצויים והיטלי השבחה
__________________________________________________________
בפני
הוועדה: יו"ר: עו"ד גילת אייל

מ"מ חבר ועדה: מר זהר עירון , שמאי מקרקעין ומודד מוסמך
נציג מתכננת המחוז: גב' גל קארו, מתכננת ערים ואזורים

העוררים: רונית גרסטנר, אראל בנימין אור, דפנה פישר


המשיבה: הוועדה המקומית לתכנון ובניה תל אביב

ע"י ב"כ עו"ד אוהד אדיר


החלטה
בפני
נו ערר שהוגש בעקבות חיוב בהיטל השבחה שהוצא לעוררים ע"י הוועדה המקומית.
בשומת הוועדה המקומית מצויין שהיא "נערכת טרם מימוש הזכויות במכר", אך העוררים טוענים כי הודעת החיוב בהיטל השבחה לא באה לעולם עקב רצונם למכור את זכויותיהם בבניין.
בכתב הערר ציינו העוררים כי הם מעוניינים לבנות על המגרש בית מגורים וכי עם הגשת הבקשה להיתר בניה מכח הוראות תמ"א/ 38, ישלמו את היטל ההשבחה כפי שייקבע כדין.
עוד טענו העוררים בכתב הערר כי הם חוייבו בהיטל השבחה מכח תכנית ס', המאפשרת בניית דירה נוספת על הגג, ואולם בניה כזו מתאפשרת מכוחה של תמ"א/ 38, אשר הוראותיה חלות על הבנין. אלא שניצול הזכויות על פי התמ"א אינו גורר עימו חיוב בהיטל השבחה.
לטענת העוררים בערר יש להחיל עליהם את התכנית המקלה עליהם ולפיכך יש לפטור אותם מהיטל השבחה.
הוועדה המקומית טוענת כי החיוב בהיטל השבחה הוצא בעקבות בקשת העוררים להזמנת שומה טרום עסקה.
לטענת הוועדה המקומית יש לדחות את עמדת העוררים שלפיה אין לחייבם מכח תכנית ס', שכן במועד הקובע לחיוב מכוחה של תכנית ס' לא היתה קיימת תמ"א/ 38 על תיקוניה. ניתן יהיה לחסות בצילה של התמ"א רק כאשר יינתן היתר לבניה מכוחה, אך לא כאשר מדובר במימוש במכר. לדידה של הוועדה המקומית יש לדחות את הטענה גם מאחר שהעוררים לא הצליחו להוכיח כי בעתיד יינתן לנכס היתר מכח תמ"א 38.
בדיון הראשון שהתקיים בתיק זה, טען העורר 1 כי העוררים הגישו לוועדה המקומית בקשה להיתר בניה (הבקשה הוגשה לאחר הגשת הערר דנן), וכי הם אף עומדים בפני
קבלת היתר. יצויין כי העורר 1 הוא היחיד שהתייצב לדיונים בפני
נו.
בעקבות כך התבקשה הוועדה המקומית לבחון מהו ההיתר שהתבקש והאם העוררים זכאים לפטור מהיטל השבחה בעקבות הגשתו, כפי שעשתה במספר תיקים לפנינו.
בתאריך 24.05.2016 הודיעה הוועדה המקומית כי לאחר בדיקה שנערכה, נמצא כי אכן הוגשה מטעם העוררים ביום 13.07.2015 בקשה להריסת הבניין הקיים והקמת בניין חדש למגורים, במסגרת תמ"א 38. בקשה זו אושרה ע"י הוועדה המקומית בתאריך 23.12.2015.
על רקע זה הודיעה הוועדה המקומית כי "לאור האמור נראה כי לכאורה אין מניעה לביטול החיוב בהיטל השבחה ומחיקת הערר". אלא שמאחר שטרם הוצא היתר הבניה עמדה הוועדה המקומית באותו שלב, מטעמי זהירות, כלשונה, על חיוב העוררים. זאת, לדבריה, בשל החשש שלפיו לאחר שיבוטל החיוב לא יוצא בסופו של דבר היתר בניה ותחת זאת יוצא היתר בדרך של מכר ואזי תמצא עצמה הוועדה המקומית לאחר שפטרה מהיטל השבחה בלא ששולם לה מאומה.
לפיכך ביקשה הוועדה המקומית להשהות את ההליך עד למועד הוצאת היתר הבניה בפועל.
לעוררים ניתנה זכות התגובה והם הודיעו כי הם מסכימים עקרונית להצעת הוועדה המקומית בדבר ההקפאה, אם כי סברו כי יש מקום ליתן באופן מיידי החלטה המבטלת את החיוב בהיטל השבחה, ולקבוע כי הביטול יכנס לתוקפו עם הוצאת היתר הבניה.
הערר הושהה לשלושה חודשים והוועדה המקומית התבקשה לעדכן אודות סטטוס הוצאת ההיתר.
מני אז הוגשו ע"י הוועדה המקומית שלוש בקשות נוספות להשהיית ההליך, מדי מספר חודשים. בתאריך 18.04.2017 קבעה יו"ר הוועדה כי תינתן ארכה אחרונה נוספת שלאחריה יובא התיק לצורך הכרעה בו.
הערר נקבע לדיון נוסף, ואזי הודיעה הוועדה המקומית לראשונה כי החליטה לאמץ את עמדת הוועדה המקומית שרונים, שהובאה בפני
בית המשפט לעניינים מינהליים במחוז המרכז, ונדחתה בעת"מ (מרכז) 32231-07-14 etablissement semond נ' הועדה המקומית לתכנון ובניה שרונים (פורסם בנבו, 29.05.2015). להלן: "עניין שרונים".
עמדת הוועדה המקומית כפי שהוצגה לנו היא כי במקרה דנן מדובר בשומת טרום עסקה, ולכן לשיטתה אף מדובר במימוש מלא של הזכויות. מטעם זה סבורה הוועדה המקומית כי אין מקום ליתן פטור מהיטל השבחה במסגרת ההיתר שהתבקש.
דיון והכרעה
האם דינה של שומת הוועדה המקומית בטלות?
העוררים עותרים לביטול שומת היטל ההשבחה שהוצאה להם, בטענה כי כלל לא ביקשו למכור את הנכס, אלא ביקשו לבנות בו, ולפיכך דינה של השומה – שהוצאה ע"י הוועדה המקומית כשומה טרום עסקה - בטלות.
העוררים לא הציגו בעררם את הנסיבות שבעקבותיהן הוצאה שומת הוועדה המקומית. במהלך הדיון בפני
נו נטען מטעם העוררים כי הם ביקשו לבטל את השומה מאחר שהיא לא ניתנה בעקבות בקשה שלהם. עוד נטען כי שומת ההיטל שהתבקשה על ידי העוררים היתה להיתר בניה ולא לעסקת מכר. לשאלת הוועדה לא היה בידי העוררים טופס בקשת השומה שעליו חתמו, ובמהלך הדיון נשלח זה ממשרדי הוועדה המקומית והוגש לתיק הוועדה.
בחנו מסמך זה. המדובר בטופס "בקשה להזמנת שומה" אשר העוררת 1 מצויינת בו (בכתב יד) כמבקשת ומצויינים פרטיהם של העוררים 1 ו- 2.
בפתח הטופס מצויין כי:
"בהמשך לבקשתך לקבלת אישור לרשם המקרקעין/איתור חובות/בירור טרום עסקה, ובהתאם להוראות התוספת השלישית לחוק התכנון והבניה, התשכ"ה – 1965, העברת נכס בטאבו כרוכה בתשלום היטל השבחה עבור זכויות חדשות או נוספות, המוקנות, בין יהתר, בעקבות תוכניות שאושרו לאחר 1/7/75 והמשביחות את הנכס בכפוף לחריגים הקבועים בדין.
הזמנת שומה באמצעות טופס זה ותשלום היטל השבחה הינם תנאי למתן אישור לרישום בפנקסי המקרקעין (הטאבו)."
בהמשך מתבקש המבקש לצרף אסמכתאות שונות, אם רלוונטיות, ובכלל זה חוזה מכר, תצהיר בדבר בניה עצמית אם ניתן בעבר ועוד.
לאחר מכן מצויין בטופס כי:
"שומת הועדה תערך תוך 90 יום ממועד קבלת הבקשה.
* על שומת הועדה ניתן לערער לועדת ערר לפיצויים והיטל השבחה או לבקש למנות שמאי מכריע.
* על הזמנת שומה טרם ביצוע עסקה יש לשלם את הסכום המעודכן הרשום באתר, סכום זה יקוזז מהיטל ההשבחה.
* לחיוב בהיטל השבחה יתווספו ריבית והפרשי הצמדה כדין"
בעקבות הגשת בקשה זו ע"י העוררת 1 הנפיקה הוועדה המקומית שומה ושלחה הודעת חיוב לעוררת 1. זאת עשתה הוועדה המקומית כפי שהיא מחוייבת לעשות על פי הדין בעקבות בקשה שהוגשה לה. לא הוצג לנו כל טעם שבדין לביטול שומה זו.
טענת העוררים הינה כי הם כלל לא התכוונו למכור את הנכס, אלא להוציא היתר בניה. לא הוגשה לנו כל ראיה לכך שזו היתה כוונת העוררים בעת שהתבקשה השומה, ואולם אף אם זו היתה כוונת העוררים, הרי שהיא אינה יכולה לאיין את שומת הוועדה המקומית, אשר הוצאה בעקבות הבקשה כאמור.
כפי שניתן לראות הטופס אינו עוסק כלל בסיטואציה של היתר בניה. אכן כפי שנטען ע"י העוררים, המדובר בטופס שנחזה כטופס סטנדרטי של הוועדה המקומית, אך העוררים אף לא הוסיפו הערה כלשהי על כך שהם מבקשים היתר בניה. בוודאי שהעוררים לא ציינו על גבי הבקשה או בכל מסמך אחר שהוצג לנו, כי הם מבקשים לקבל שומה לבניה לפי תמ"א/ 38 – כפי שטען בפני
נו העורר 1 במהלך הדיון. בין אם שינו העוררים טעמיהם לאחר הגשת הטופס ובין אם שגו בעת הגשת הטופס, אין בכך כדי לאיין את שומת הוועדה המקומית אשר העוררים לא הצביעו על פגם כלשהו שנפל בה.
לא למותר להזכיר כי העוררים לא הציגו את טופס הבקשה בשום שלב, לא כנספח לערר ואף לא במהלך הדיון בפני
נו. מלכתחילה נטען על ידם כי כלל לא הוגשה בקשה ולאחר מכן נטען כי הוגשה בקשה לפי תמ"א/ 38.
להשלמת התמונה יצויין עוד כי בהודעת החיוב שהציגו העוררים בעררם, מופיע תשלום של 3510 ש"ח לפני מימוש, שהתבצע ביום 04.07.2013 – הוא יום הבקשה להזמנת השומה. בהודעת החיוב קוזז סכום זה מסכום ההיטל. הדבר תואם את האמור בטופס הבקשה שלפיו על הזמנת שומה טרם ביצוע עסקה יש לשלם סכום שיקוזז מהיטל ההשבחה (בהתאם לרשום באתר האינטרנט). לשון אחר, ביום הגשת הבקשה שילמו העוררים אף את הסכום שדרשה הוועדה המקומית לצורך עריכת שומה טרם ביצוע עסקה כאמור בטופס.
לאחר הדיון השני שהתקיים בתיק התאפשר לעוררים להגיש מסמכים נוספים בדבר נסיבות בקשת השומה, ככל שיש בידם. העוררים הודיעו בתגובה כי בביתה של העוררת 1 ארעה שריפה ביום 11.04.2015 וכל המסמכים בהקשר זה, נשרפו יחד עם מסמכים ורכוש נוספים.
עולה מכאן כי ככל שהיו קיימים מסמכים נוספים בעניין זה, לא היתה כל מניעה לצרפם לערר שהוגש בחודש אוקטובר 2013, טרם השריפה האמורה. בניגוד לנטען ע"י העוררים, עמדת הוועדה המקומית כי המדובר בשומה טרום עסקה באה לידי ביטוי עוד בשומה עצמה מחודש אוגוסט 2013, אשר צויין בה כי "השומה נערכת טרם מימוש הזכויות במכר".
מכל מקום לא הוגש לנו מסמך כלשהו שיש בו כדי לשנות מהתמונה העולה מהמסמכים שבפני
נו.
לטענת העוררים הם פנו בבקשת מידע להיתר בחודש אוגוסט 2013 ולפיכך לא ניתן לומר שביקשו שומת טרום עסקה.
אין בידינו לקבל טענה זו. הוועדה המקומית מחוייבת למסור מידע להיתר על פי החוק, כפי שהיא מחוייבת על פי התוספת השלישית לחוק להוציא שומת היטל השבחה כשהיא מתבקשת ע"י נישום לעשות כן. המדובר במידע שבעל מקרקעין זכאי לקבל מהוועדה המקומית על מנת שיוכל לכלכל צעדיו בקשר למקרקעיו. במקרה זה פעלה הוועדה המקומית בהתאם לחובותיה אלה. הוועדה המקומית אינה יכולה למנוע מבעל מקרקעין בתחומה קבלת מידע להיתר מאחר שביקש שומת היטל השבחה, ובאותה מידה אינה יכולה למנוע ממנו קבלת שומה טרם מימוש מאחר שביקש מידע להיתר.
מאידך אין לצפות מהוועדה המקומית להסיק כי בקשה לקבלת שומה מחודש יולי איננה רלבנטית עוד מאחר שהתבקש מידע להיתר לגבי אותם מקרקעין. במקרה דנן הודעת החיוב בהיטל השבחה הינה מיום 11.08.2013, והשומה הינה מיום 08.08.2013, בעוד שהמידע להיתר ניתן ע"י הוועדה המקומית לאחר מכן, בתאריך 13.08.2013. בהודעה משלימה שהגישו טענו העוררים, ללא כל תימוכין ראייתיים, כי בקשת המידע להיתר הוגשה קודם לכן "אולי אפילו במקביל להזמנת השומה". אין בפני
נו כל ראיה שהבקשות נעשו במקביל, אך אף אם היתה, אין הדבר משנה את התוצאה המשפטית, שעליה עמדנו לעיל: הוועדה המקומית אינה יכולה למנוע מבעל מקרקעין בתחומה קבלת מידע להיתר מאחר שביקש שומת היטל השבחה, ובאותה מידה אינה יכולה למנוע ממנו קבלת שומה טרם מימוש מאחר שביקש מידע להיתר. באותה מידה אין היא נדרשת להסיק כי בקשה אחת של הנישום מוציאה את השניה.
שומת היטל השבחה שהוצאה ע"י הוועדה המקומית בעקבות פנייתו של נישום, הינה תקפה, ועל מנת להכריז על בטלותה צריך הנישום להצביע על פגם מאיין שנפל בה, שגגה מהותית וכיו"ב. אין זה המצב בענייננו. עמדתנו היא איפוא כי אין בסיס לביטול שומת הוועדה המקומית.
השומה היא אכן שומה טרום עסקה, וליתר דיוק שומה טרום מימוש, מאחר שהיא התבקשה טרם שהתרחש מימוש כהגדרתו של מונח זה בתוספת השלישית לחוק: בעת שהוגשה הבקשה לקבלת השומה לא התבקש היתר במקרקעין, לא הוחל השימוש בהם כפי שהותר לראשונה עקב תכנית, ולא נעשתה בהם עסקה או העברה אחרת. בעניין זה נרחיב להלן.
עם זאת אין בעמדתנו זו על מנת לקבל את התנהלותה של הוועדה המקומית בתיק זה, או את עמדתה החדשה שלפיה הזמנת שומה טרום עסקה כמוה כמימוש מלא לפי התוספת השלישית לחוק התכנון והבניה, התשכ"ה – 1965.
בוודאי שאין יסוד לתוצאה שאליה מובילה הוועדה המקומית, שלפיה כביכול הזמנת שומה טרום מימוש – שומה מוקדמת – היא נקודת אל-חזור שלאחריה גם אם הנישום לא ימכור את הנכס, אלא יבקש להוציא היתר בניה, עדיין מחוייב הוא בתשלום מלא ואף אינו יכול להנות מהפטורים הקבועים בחוק למצבים של היתר בניה.
נבאר עמדתנו זו.
התנהלות הוועדה המקומית
ראשית נבקש להתייחס להתנהלות הוועדה המקומית. כמתואר לעיל, במהלך הדיון הראשון בערר זה הודיע העורר 1 לראשונה כי העוררים הגישו בקשה להיתר בניה לפי תמ"א 38. משנודע הדבר התבקשו נציגי הוועדה המקומית ע"י ועדת הערר לבדוק ולעדכן באשר לסטטוס בקשה להיתר והאם יש מקום להותיר את הודעת החיוב על כנה ככזו בשים לב לכך שנעשה מימוש בהיתר. זאת, בעקבות מדיניות ראויה, התואמת את הדין, שנהגה הוועדה המקומית בתיקים קודמים, שבהם התבקש היתר לאחר שהוצאה שומה למלוא זכויות, והוועדה המקומית הודיעה כי תגבה היטל השבחה רק בהתאם למידת המימוש בהיתר ובכפוף לפטורים שהנישומים עשויים להיות זכאים להם (ראו ערר (ת"א) 85090/13 קארבונה סיילס לימיטד נ' ועדה מקומית לתכנון ובניה תל אביב (פורסם בנבו, 02.06.2016)).
במשך חודשים מסרה הוועדה המקומית עדכונים לוועדת הערר, כמתואר בפתח החלטה זו, תוך שהיא מודיעה כי לכאורה אין מניעה לביטול החיוב, אך מבקשת מטעמי זהירות כי הדבר לא יקבע עד אשר יצא היתר הבניה בפועל. גם אם שינתה הוועדה המקומית מדיניותה, כפי שטענה בפני
נו, הרי שמן הראוי היה להפעיל את שיקול דעתה לנוכח ההתפתחויות עד הנה בתיק זה, ובמיוחד הצהרותיה היא. הדברים אמורים ביתר שאת, לנוכח העובדה שהמדיניות החדשה שעל אימוצה הודיעה לנו הוועדה המקומית, נוגדת את הדין.
ומכאן לבחינת טענתה החדשה של הוועדה המקומית שלפיה בקשת שומה מוקדמת כמוה כמימוש מלא כמובנו בתוספת השלישית.
בקשת שומה מוקדמת – האמנם מימוש לפי התוספת השלישית?
לטעמנו אין אחיזה בדין לעמדתה זו של הוועדה המקומית.
היטל השבחה מוטל בעקבות "השבחה", המוגדרת בסעיף 1 לתוספת השלישית, כ" עליית שוויים של מקרקעין עקב אישור תכנית, מתן הקלה או התרת שימוש חורג".
ההיטל מוטל על מי שהיו בעלים של המקרקעין באותו מועד:
"(א) חלה השבחה במקרקעין, בין מחמת הרחבתן של זכויות הניצול בהם ובין בדרך אחרת, ישלם בעלם היטל השבחה לפי האמור בתוספת זו (להלן - היטל); היו המקרקעין מוחכרים לדורות, ישלם החוכר את ההיטל; היטל בעקבות אישור תכנית יחול על מקרקעין הנמצאים בתחום התכנית או הגובלים עמו בלבד."

הגם שהחבות קמה עם קרות אירוע ההשבחה, הרי שחובת התשלום בפועל הינה רק בעת מימוש, כמובנו בתוספת השלישית. סעיף 7 לתוספת השלישית קובע כי היטל השבחה ישולם לא יאוחר מהמועד שבו החייב בהיטל מימש זכות במקרקעין שעלים הוא חל:
"(א) ההיטל ישולם לא יאוחר מהמועד שהחייב בו מימש זכות במקרקעין שלגביהם חל ההיטל, ורשאי החייב לשלם מקדמות על חשבונו עוד לפני קביעת שומת ההשבחה.
(ב) מימש החייב בהיטל חלק מן הזכויות במקרקעין ישלם היטל בשיעור יחסי לפי מידת המימוש החייבת בהיטל. "

ואילו סעיף 1 לתוספת השלישית מגדיר מהו מימוש זכויות, כדלקמן:
" "מימוש זכויות", במקרקעין - אחת מאלה:
(1) קבלת היתר לפי חוק זה לבניה או לשימוש בהם שלא ניתן היה לתיתו אלמלא אישור תכנית, מתן הקלה או התרת שימוש חורג שבעקבותיהם חל היטל השבחה;
(2) התחלת השימוש בהם בפועל כפי שהותר לראשונה עקב אישור התכנית שבעקבותיו חל היטל השבחה, ואולם לא יראו בהתחלת שימוש מכוח אישור לשינוי שימוש לפי סעיף 145ה כמימוש זכויות;
(3) העברתם או העברת החכירה לדורות בהם, בשלמות או חלקית, או הענקת זכויות בהם הטעונה רישום בפנקסי המקרקעין, בתמורה או ללא תמורה, אך למעט העברה מכוח דין והעברה ללא תמורה מאדם לקרובו; ואולם לא יראו כמימוש זכויות רישום בפנקסי המקרקעין של זכויות במקרקעין אשר המחזיק בהם בפועל לפני יום כ"ט בסיון תשמ"א (1 ביולי 1981), היה בעלם כהגדרתו בחוק מס רכוש וקרן פיצויים, תשכ"א-1961;"

החבות בהיטל השבחה קמה איפוא עם קרות הארוע המשביח, אך חובת התשלום קמה רק עם קרות אירוע מימוש: בקשת היתר, התחלת שימוש בפועל, או העברתם של המקרקעין. דחיית מועד התשלום למועד המימוש מבטאת עקרון מוכר בדיני המס המאפשר לנישום לשלם את המס במועד שבו יוצאת ההתעשרות מן הכח אל הפועל (ראו להלן בעמדת היועץ המשפטי לממשלה).
כפי שניתן לראות, בקשת שומה ע"י בעל מקרקעין אינה עונה לאף לא אחת מדרכי המימוש הקבועות בתוספת השלישית, דהיינו, אינה עונה לאף אחד מהמצבים המחייבים תשלום ההיטל.
בקשת השומה כשלעצמה בוודאי שאינה מהווה הוצאת ההתעשרות מן הכח אל הפועל או "מפגש עם הכסף" וגם במובן זה לא ברור הבסיס לטענת הוועדה המקומית כאילו היא מהווה מימוש.
יתר על כן, התוספת השלישית מסדירה מצבים שבהם מבקש נישום לקבל שומת היטל השבחה טרם מימוש, בסעיף 4:
"4.על שומת ההשבחה יחולו הוראות אלה:
(1) ההשבחה תיקבע בידי שמאי מקרקעין בסמוך לאחר אישור התכנית, התרת השימוש החורג או מתן ההקלה; אולם רשאית הועדה המקומית לדחות את עריכת שומת ההשבחה עקב אישור תכנית עד למימוש הזכויות במקרקעין שבהם חלה ההשבחה (להלן - דחיית השומה עד למימוש הזכויות);
(2) החליטה הועדה המקומית על דחיית שומה עד למימוש הזכויות, לגבי מקרקעין שאינם כלולים בתכנית, תודיע הועדה לבעל המקרקעין, תוך חצי שנה מיום תחילת התכנית, על חבותו בהיטל, והוראות סעיף 6(ג) יחולו גם על הודעה לפי פסקה זו;.
(3) (בוטלה);
(4) החליטה הועדה המקומית על דחיית עריכת השומה עד למימוש הזכויות, רשאי כל בעל מקרקעין לדרוש מהועדה המקומית לאפשר לו לשלם מיד את ההיטל החל עליו; משנתקבלה דרישה כזו, תיערך שומת ההשבחה לגבי מקרקעין אלה תוך 90 ימים מיום קבלת הדרישה;
..."

נישום זכאי איפוא לדרוש לשלם את ההיטל גם טרם המימוש, ואזי קמה חובה לוועדה המקומית לאפשר לו לעשות כן. הבסיס לטענת הוועדה המקומית כאילו בקשה כזו כמוה כמימוש – הגם שדרכי מימוש בהתאם לתוספת השלישית ברורות הן מחד, והגם שהחוק נתן בידי נישום זכות לדרוש לשלם את ההיטל באופן מיידי מאידך – לא הובהר לנו.
הוועדה המקומית טענה בפני
נו כי מדיניותה זו החדשה, תואמת את מדיניות הוועדה המקומית לתכנון ובניה שרונים, כפי שבאה לידי ביטוי בפרשה שהיתה נשוא לפסק דינו של בית המשפט לעניינים מינהליים של מחוז המרכז (כב' השופטת בוסתן) בעניין שרונים הנ"ל. באותו עניין הוגשה עתירה כנגד סירובה של הוועדה המקומית להמציא לעותר, בעל המקרקעין, שומות היטל השבחה, כל עוד לא יחתום על התחייבות שלפיה, ככל ותיקון 103 לחוק התכנון והבניה יכנס לתוקף, יחולו הוראותיו על השומות ויהיה על העותר לשלם את ההיטלים לפי שיטת חישוב היטל ההשבחה החדשה.
הוועדה המקומית טענה באותו הליך, בין היתר, כי מקום בו התבקשה שומת היטל השבחה טרם מימוש, על פי הוראות סעיף 4(4) הנ"ל, על העותר לשלם מיד את ההיטל הקבוע בשומה. לטענתה, העותר ביקש לבצע לעצמו מעין "פרה רולינג" לעניין גובה שומות היטל השבחה, על ידי בקשה לעריכתן בלא שישלם אותן באופן מיידי, ולכבול את הוועדה המקומית לשיעור היטל ההשבחה שאותו ישלם בעתיד. הכל, מתוך מודעות לתיקון 103 אשר עתיד לשנות את המועד הקובע לבחינת עליית שווי המקרקעין למועד מימוש הזכויות (להבדיל ממועד האירוע המשביח, כפי שקובע החוק כיום). טענת הוועדה המקומית היתה כי הדבר אינו מתאפשר בהתאם להוראות התוספת השלישית.
בית המשפט לעניינים מינהליים דחה את עמדת הוועדה המקומית שלפיה קמה לנישום במקרה כזה חובת תשלום מיידית, וקבע כי:

"22. בהתאם להוראות התוספת השלישית, עם אישורה של תכנית משביחה חלה על הועדה
המקומית החובה לערוך לוח שומה, בו יפרט שמאי המקרקעין אילו מקרקעין הושבחו עקב התכנית ובאיזה שיעור. סעיף 4(1) לתוספת השלישית מסמיך את הועדה לקבל החלטה לדחות את עריכת השומה עד למימוש הזכויות במקרקעין בהם חלה ההשבחה. החלטה כזו מאפשרת לוועדה המקומית להימנע מתשלום הוצאות רבות על חשבון הקופה הציבורית במימון שכר טרחת השמאים העורכים את לוח השומה, בייחוד לאור הוראת סעיף 7(א) לתוספת השלישית המאפשר לבעל הזכות לדחות את התשלום עד למימוש הזכויות לגביהן חל ההיטל. סעיף זה, נותן ביטוי ל"עקרון המימוש" בדיני מיסים, לפיו למרות שאירוע המס מתרחש ביום אישורה של התכנית המשביחה, ניתנת אפשרות לנישום לשלם את ההיטל במועד מאוחר יותר, הוא מועד מימוש הזכות על ידי מכירת המקרקעין או קבלת היתר בניה, בו "נפגש" הנישום לראשונה עם הכסף ויש בידו לשלם את היטל ההשבחה (ראה: אהרן נמדר, היטל השבחה [תשע"ב-2011] בעמ' 384 [להלן:"פרופ' נמדר"]).
23. אולם, גם מקום בו החליטה הועדה לדחות את עריכת השומה למועד מימוש הזכויות, סעיף
4(4) לתוספת השלישית מאפשר לבעל מקרקעין לדרוש את עריכת השומה טרם מימוש הזכויות ולשלמה מיד. במקרה כזה, על הוועדה מוטלת חובה לערוך את השומה ולהעבירה לידי המבקש בתוך 90 ימים. מקורה של זכות זו נובע מהבנת המחוקק כי דחייתה של עריכת שומת ההשבחה למועד מימוש הזכויות, ובייחוד אם מימוש הזכויות נעשה תקופה ארוכה לאחר אישור התכנית, עלולה להביא להפרשי הצמדה גבוהים ולהכביד עוד יותר את נטל המס המוטל על הנישום.
24. עיקר המחלוקת בעניין זה נוגע לשאלה האם דרישתו של בעל המקרקעין לעריכת השומות
לצורך תשלומן, מטילה עליו את החובה לתשלום מידי של ההיטל, ובידי הוועדה את הזכות לעכב מסירת השומות עד לקבלת התחייבות מצידו כי ישלם את ההיטל מיד עם קבלתן. אליבא דוועדה, אין המחוקק משחית מילותיו לריק, ומשבחר לכתוב את המילה "מיד" ולא בחר בנוסח אחר, זוהי כוונתו היחידה ואין לתת לסעיף פירוש מעבר ללשונו.
אין בידי לקבל טענה זו. בחינת תכליתו של הסדר תשלום היטל ההשבחה בכללותו וההסדר בסעיף 4(4) לתוספת השלישית בפרט, מביאה למסקנה כי בבסיס הסדרים אלו נמצאת זכותו החוקית של הנישום לדחיית תשלום היטל ההשבחה למועד מימוש הזכויות. זכות זו נלמדת גם מהאפשרות העומדת לנישום לשלם מקדמה על חשבון היטל ההשבחה עוד לפני קביעת השומה לפי סעיף 7(א) לתוספת השלישית, ובכך להפחית את היטל ההשבחה אשר ישלם בעת מימוש הזכויות, במידה ויבחר בכך, ולהימנע מתשלום הפרשי הצמדה על היטל ההשבחה. למעשה, לבעל מקרקעין האפשרות להחליט על מועד תשלום היטל ההשבחה בו הוא חייב ועל הרשות לספק לו את המידע הרלוונטי לקבלת החלטה זו. השופט חשין עמד על מהותה של הזכות בדנ"א 3768/98 קריית בית הכרם בע"מ נ' הועדה המקומית לתכנון ובניה, ירושלים, פ"ד נו(5) 49, 78 :
"היטל השבחה מוטל על השבחת-תכנון, ואך-ורק על השבחת-תכנון. שוויים של מקרקעין יכול שיעלה מטעמים שאינם טעמי-תכנון, אך על השבחה זו אין מוטל היטל השבחה. אכן, "השבחה" כהגדרתה בסעיף 1 לתוספת השלישית היא עליית שוויים של מקרקעין "עקב" אישור תכנית, מתן הקלה או התרת שימוש חורג. כל תכנית תכנון משביחה והשבחתה-שלה, ובעל הזכויות זכאי לשלם היטל השבחה בעקבותיה של תכנית משביחה פלונית – מבין תכניות אחדות – בכל עת שיחפץ, אף שלא בא למימוש הזכויות (ראו סעיף 4(4) לתוספת)" (ההדגשה שלי- ז.ב.).

25. מנגד, על הרשות המקומית קיימת החובה לייצר את המידע אודות חבות בהיטל השבחה של מקרקעין הנמצאים ברשותה בעקבות תכנית מאושרת, זאת באמצעות לוח שומה שנערך על ידי שמאי מקרקעין מטעמה. אמנם, יש בידה לדחות את עריכת לוח השומה עד למועד מימוש הזכויות, אך אפשרות זו מסויגת מקום בו בעל המקרקעין דורש ממנה לערוך את השומה לפי סעיף 4(4) לתוספת השלישית. לאור זכותו החוקית של הנישום לדחות את התשלום מחד גיסא וחובתה של הרשות לערוך את השומה מאידך גיסא, המסקנה המתחייבת היא כי בידי הנישום האפשרות לבקש את עריכת השומה לפי הסעיף, ולהחליט בסופו של יום לשלם שומות אלו רק במועד מימוש הזכויות. יפים לעניין זה דבריו של פרופ' נמדר בספרו לעיל :
" משנתקבלה דרישה כזו מאת החייב, מוטלת חובה על הועדה לערוך את שומת ההשבחה לגבי מקרקעיו תוך תשעים ימים כדי שהוא יכול לשלמו. נראה כי אם הוועדה אכן ערכה את השומה והגישה אותה לבעל המקרקעין, ובינתיים הוא מתחרט ורוצה בכל זאת לדחות את תשלום ההיטל למועד מימוש הזכויות כי הדבר יהיה בידו לעשותו. אין לשכוח כי הזכות החוקית של הנישום הינה לדחות את תשלום ההיטל למועד מימוש הזכויות, וזכות זו לא תיפגע גם אם הוא בינתיים הצליח להפעיל את מנגנון עריכת השומה לגביו. הדבר דומה למקרה בו פורסמה לוח שומה והנישום רוצה לדחות את תשלום ההיטל למועד מימוש הזכויות- דבר שיש בידו לעשות" (שם, בעמ' 333) (ההדגשה שלי- ז.ב.).

26. הדבר נכון שבעתיים מקום בו נושא בעל המקרקעין בעלויות שכר טרחת שמאי הועדה, ולא נגרם כל נזק או נטל כלכלי על הקופה הציבורית בעת מילוי חובתה של הרשות לעריכת השומות.
...
28. לפיכך, איני רואה כל הצדקה חוקית לדרישת הוועדה לתשלום מידי של היטלי ההשבחה כנגד מסירתם.
כל קביעה אחרת מוליכה לתוצאה חסרת הגיון השומטת את הקרקע תחת הצורך בתשלום המקדמה, שכן הנישום ממילא נדרש היה לתשלומם המלא של ההיטלים עם מסירתם. זאת ועוד, גובה ההיטל נקבע לפי הוראות התוספת השלישית לחוק והוא מחושב לפי שיעור עליית שווי הקרקע ביום אישור התכנית המשביחה. לכן, לא יגרם כל נזק כספי למשיבה ולקופה הציבורית במידה וההיטל ישולם במועד מימוש הזכויות אך שומתו תיעשה קודם לכן ותימסר לנישום, במיוחד מקום בו שולמה מקדמה בסכום לא מבוטל כגון דא לכיסוי הוצאות עריכת השומות ועריכתן נסתיימה ממילא (נספח 15 לעתירה).
לאור כל האמור לעיל, ובפרט בשל זכותו הבסיסית של הנישום לבחור את מועד תשלום ההיטל וחובת הרשות להעמיד לעיונו את שומת ההיטל החל בעניינו, מחויבת הוועדה להעביר את השומות לידי העותר והיא אינה רשאית לעכבן בידה עד לתשלום ההיטלים במלואם. "

להשלמת התמונה נציין כי בהמשך הדברים דחה בית המשפט גם את טענת הוועדה המקומית כי היא רשאית לדרוש מהעותר התחייבות שלפיה ניתן יהיה "לפתוח" את השומות מחדש ככל שיכנס לתוקפו תיקון 103 לחוק.
הוועדה המקומית תל אביב הודיעה כאמור בדיון בפני
נו כי היא תומכת בעמדת הוועדה המקומית שרונים אשר נדחתה ע"י בית המשפט לענייינים מינהליים כמתואר לעיל, וכי על פסק הדין הוגש ערעור. ביום 08.11.2017, לאחר הדיון השני בפני
נו, ניתן פסק דינו של בית המשפט העליון בערעור (עע"מ 4560/15), אשר אימץ את פסק הדין של בית המשפט לעניינים מינהליים, על ממצאיו והנמקותיו, ואף קבע כי עמדת היועץ המשפטי לממשלה שהוגשה בהליך לפניו, מקובלת עליו.
כפי שניתן לראות מעיון בפסק הדין של בית המשפט לעניינים מינהליים, הוועדה המקומית שרונים לא טענה כי בקשת שומה מוקדמת כמוה כמימוש, אלא טענה כי נישום המבקש ומקבל שומה מוקדמת מחוייב לשלמה באופן מיידי. טענה זו התבסס על נוסחו של סעיף 4(4) לתוספת הקובע כי "החליטה הועדה המקומית על דחיית עריכת השומה עד למימוש הזכויות, רשאי כל בעל מקרקעין לדרוש מהועדה המקומית לאפשר לו לשלם מיד את ההיטל החל עליו" (ההדגשה אינה במקור). הוועדה המקומית שרונים גרסה למעשה כי מאחר ונישום רשאי לדרוש מהוועדה המקומית לאפשר לו לשלם מיד את ההיטל, הרי שהוא גם מחוייב לשלם את ההיטל. בהמשך לכך טענה הוועדה המקומית כי בקשת שומה טרום מימוש ללא תשלומה המיידי מהווה תכנון מס אסור על רקע הליכי אישורו של תיקון 103 לחוק שצפוי לשנות את אופן חישוב ההיטל, וכי היא איננה מחוייבת להוציא את שומת היטל השבחה לבקשת הנישום, אם לא יתחייב בפני
ה כי ניתן יהיה לפתוח שומה זו בעתיד.
ככל שהדברים עולים מפסק הדין, עמדת הוועדה המקומית לפנינו, שלפיה בקשת שומה מוקדמת כמוה כמימוש, אינה נתמכת אף בעמדת הוועדה המקומית שרונים באותה פרשה, ולמצער מוסיפה עליה נדבך שלפיו עצם בקשת השומה כמוהו כמימוש מלא. מכל מקום, אף עמדת הוועדה המקומית שרונים שלפיה בקשת שומה מוקדמת מקימה חבות מיידית בתשלום – נדחתה ע"י בית המשפט לעניינים מינהליים, ולאחר מכן אף ע"י בית המשפט העליון.
ההנמקה שהובאה בפסק הדין של בית המשפט לעניינים מנהליים, שלפיה נדחתה טענת הוועדה המקומית שרונים כי בקשת שומה מוקדמת מקימה חובה לתשלומה המיידי, כפי שהובאה לעיל – תומכת גם בדחיית טענת הוועדה המקומית לפנינו כי המדובר באירוע מימוש.
תמיכה נוספת בדחיית עמדת הוועדה המקומית, מצאנו בעמדת היועץ המשפטי לממשלה שהוגשה ביום 18.05.2017 במסגרת הערעור על פסק הדין בעניין שרונים. כאמור, בית המשפט העליון קבע במסגרת הערעור כי " פסק דינו של בית המשפט המחוזי זכה לגיבוי ולתמיכה בעמדת היועץ המשפטי לממשלה מיום 18.5.2017 שאף היא מקובלת עלינו במלואה". במסגרת העמדה נדרש היועץ המשפטי לממשלה לשאלה:
"האם כאשר בעל מקרקעין דורש מן הוועדה המקומית "לאפשר לו לשלם מייד" את היטל ההשבחה, ולשם כך עליה לערוך שומת השבחה בתוך 90 יום מקבלת הדרישה (להלן: "שומה מוקדמת"), קמה חובה על בעל המקרקעין לשלם באופן מיידי - עם המצאת השומה לידיו - את ההיטל, או שמא הוא רשאי לשלמו רק במועד המימוש, אשר טרם התרחש.
עמדת היועץ המשפטי לממשלה, בקליפת האגוז, הינה כי:
"גישתו הפרשנית של בית המשפט קמא, לפיה אין בהכנת שומה מוקדמת לבקשתו של נישום, כדי לחייב את הנישום לשלם את מלוא ההיטל באופן מיידי, מקובלת על היועץ המשפטי לממשלה. בכך, ניתנת לנישום האפשרות והזכות לברר את החוב בו הוא החב על מנת שיכול לכלכל את צעדיו בתבונה, ונשמרת האפשרות שהוענקה לנישום בתוספת השלישית, לדחות את מועד תשלום ההיטל ממועד ההשבחה (מועד אירוע המס) למועד המימוש. לצד האמור יודגש, כי גובה השומה, כפי שתקבע במהלך הכנת השומה המוקדמת, מחייב את הנישום והופך חלוט, אלא אם כן הנישום נקט בהליכי הגשת ערר בהתאם בלוח הזמנים הקבוע בתוספת, בתוך 45 יום מיום המצאת השומה המוקדמת".
מסקנתו זו של היועץ המשפטי לממשלה נסמכת בעיקרה על הפרשנות האובייקטיבית של הוראת סעיף 4 לתוספת השלישית, בראי ההסדר הכולל הקבוע בתוספת, כדלקמן:
"44. ראשית, כפי שצוין לעיל, זכותו המרכזית של הנישום המעוגנת בתוספת השלישית, ואשר משתקפת גם בדברי הכנסת שהובאו לעיל, היא הזכות לדחות את מועד תשלום ההיטל עד למועד המימוש. זאת, על מנת לאפשר לנישום "לפגוש את הכסף", ולשלם במועד בו יש לו יכולת לממן את התשלום.
45. הפרשנות המרחיבה בה נקט בית המשפט קמא, אינה פוגעת בזכות זו אלא מותירה בידו של הנישום את הבחירה, האם לשלם באופן מיידי אם לאו, לאחר שהוכנה שומה קונקרטית עבורו.
46. וראו בהקשר זה דנ"א 3768/98 קריית בית הכרם בע"מ נ' הועדה המקומית לתכנון ולבניה ירושלים, נו(5) 49 (2002) (להלן: "ענין בית הכרם") שם התייחס כב' השופט (כתוארו אז) מ' חשין (בדעת מיעוט, אך לא לענין זה), לחשיבות ההסדר הקבוע בתוספת השלישית לעניין זכותו של הנישום לשלם את ההיטל במועד הנוח לו, כביטוי לעקרונות יסוד של דיני המס הכלליים הקובעים כי כל עוד אין התעשרות, לא ראוי שיהא חיוב המוטל על הנישום. כך, בפסקאות 9-11 לפסק דינו (ההדגשות נוספו):

"9. ...ההתעשרות היא המרכיב הדומיננטי בכל אירוע של היטל השבחה, ובאין התעשרות לא יקום ולא יהא היטל השבחה. פירוש הדברים הוא שבכל אירוע שבו טוענת הרשות לזכותה להטיל היטל השבחה, שומה עלינו לתור סביבנו היטב-היטב במטרה לגלות אם הייתה התעשרות של בעל קרקע, ולא אך התעשרות על דרך הסתם, אלא התעשרות שבאה עקב אחד מאותם אירועי תכנון שחוק התכנון והבניה מדבר בהם. עד כאן – היסוד הראשון והעיקרי: יסוד ההתעשרות עקב אירועי תכנון מסוימים.
10. יסוד ההתעשרות שדיברנו בו עד כה יוצר את החיוב העקרוני בתשלום היטל השבחה. בצדו של יסוד זה – אך לא באותה מעלת חשיבות – מצויה מערכת הכללים הקובעת בנושא מועד החיוב בתשלום. על-פי הוראות פקודת בנין ערים, 1936, חל חיוב התשלום בה-בעת עם אישור התכנית. החיוב העקרוני בתשלום נוצר – על דרך העיקרון (ובכפוף לחריגים) – מיד בסמוך לאישור התכנון שהביא להתעשרותו של בעל המקרקעין, ובאותו מועד הוטלה אף חובת התשלום (הגם שהיה ניתן לפורעה בארבעה תשלומים שנתיים). חובת תשלום זו הייתה קשה מנשוא, שכן מי שנתעשר בעין – משחלה עלייה בשווי מקרקעין – לא בהכרח היה יכול לשלם במזומן את ההיטל שהוטל עליו... ולמותר לומר כי חיובו של הבעלים למכור את המקרקעין אך כדי לשלם את מס ההשבחה, חיוב הוא שאין בו צדק. אכן, זה היה אחד הטעמים לכישלונו של מס ההשבחה שלפי פקודת בנין ערים, 1936. וכחכם הלומד מן הניסיון שינה חוק התכנון והבניה את הכללים הקובעים באשר למועד התשלום. ואמנם, מגמתו הכללית של הסדר התוספת השלישית היא זו שמועד תשלום ההיטל יכול שיידחה למועד נוח לנישום... העיקרון שלפיו ישולם היטל עם מימוש הזכויות במקרקעין הוא אחד מעקרונות-היסוד של התוספת השלישית, ובמובן מסוים אין הוא אלא נגזרת של דין המס הכללי....
11. הסדר זה שנקבע בתוספת השלישית למועד תשלומו של היטל השבחה משלב עצמו ביסוד העיקרי של ההתעשרות, והשניים היו לאחדים. וכך, כשם שאדם לא יחוב בהיטל השבחה אלא אם חלה עלייה בשוויים של מקרקעין שבבעלותו (או במקרקעין שהוא חוכר אותם בחכירה לדורות), כן – ובאותה רוח – לא ייקבע מועד תשלום ההיטל אלא עם מימוש הזכויות, דהיינו: משיחליט האדם החב בהיטל השבחה לנצל את ההתעשרות שבאה עליו. יתר-על-כן, במגמה זו של קביעת מועד תשלום הנוח לנישום הוסיף המחוקק ונתן זכות בידו של בעל מקרקעין – אם כך יֹאבֶה – לשלם את ההיטל אף קודם מימוש הזכויות. ראו סעיף 4(4) לתוספת השלישית (במקום שבו דוחה הוועדה המקומית עריכת השומה עד למימוש הזכויות, או-אז "רשאי כל בעל מקרקעין לדרוש מהוועדה המקומית לאפשר לו לשלם מיד את ההיטל החל עליו...")..."
הגם שבענין בית הכרם לא נדונה במדוייק השאלה שלפנינו, דהיינו, האם על נישום שביקש שתוכן שומה מוקדמת חלה חובה לשלם מייד את ההיטל, הרי שלטעמו של היועץ המשפטי לממשלה, הרציונאל עליו עליו עמד כב' השופט חשין בדבריו שלעיל, לאפשר לנישום לשלם את ההיטל כש"נוח לו" וכאשר "יחליט האדם החב בהיטל השבחה לנצל את ההתעשרות", תומכת בפרשנות המרחיבה, שמותירה את הבחירה בידיו של הנישום.
47. לעומת זאת, הפרשנות המצמצמת פוגעת בזכות זו של הנישום. שכן, גישה זו רואה בעצם הגשת בקשת השומה המוקדמת, משום ויתור של הנישום על זכותו לשלם במועד המימוש, והקמת חובת תשלום מיידית. לטעמו של היועץ המשפטי לממשלה, זו תוצאה קשה, שעלולה לפגוע בנישום שאין לו מקורות מימון לתשלום ההיטל, אלא הוא נסמך על הרווח שיפיק בעת המימוש. לפגיעה זו אין לטעמו של היועץ המשפטי לממשלה הצדקה, אף בשים לב לנטל "מימון הביניים" הנובע מעלות הכנת השומה (שככלל היא נמוכה משמעותית מגובה ההיטל עצמו), שיש בפרשנות המרחיבה כדי להטיל על קופת הוועדה המקומית. ראו בענין זה להלן.
48. ניטול דוגמא, אדם שמנהל משא ומתן למכירת מקרקעיו שהושבחו. הוא פונה אל הוועדה המקומית על מנת לדעת מהו - לגרסתה - גובה ההיטל בו הוא יחוייב. זאת, על מנת לשקול נכונה את צעדיו במסגרת המשא ומתן למכירת הנכס.
האם די בבקשה כי תוכן עבורו שומה, על מנת לחייבו לשלם מיידית את מלוא היטל ההשבחה, אף אם לימים העסקה לא צלחה והמקרקעין לא נמכרו?
במצב מעין זה עלול להימצא הנישום במצב בו יחוייב בתשלום מלוא השומה באופן מיידי, למרות שהנכס לא נמכר וכספי הרכישה לא מצויים בידו.
דוגמא אפשרית נוספת, היא של אדם שסבור בתום לב כי יש בידו סכום כסף לתשלום ההיטל אף בטרם יממש את הזכויות במקרקעין. הוא מבקש מן הוועדה, כי תוכן שומה מוקדמת כשבכוונתו לשלם את ההיטל כבר עתה, אולם מגלה כי סכום ההיטל על פי שומת הוועדה המקומית גבוה משמעותית מן הסכום שסבר שיידרש לשלם, ושמצוי בידו. תוצאה לפיה אותו אדם חייב בתשלום ההיטל באופן מיידי, הגם שלא מימש את הזכויות, היא אינה תוצאה צודקת, ולטעמו של היועץ המשפטי לממשלה אינה מגשימה את תכלית החקיקה.
49. שנית, על פי הפרשנות המצמצמת לפיה הזכות שהוענקה לנישום היא הזכות לשלם מייד ולא הזכות לברר את שיעור חובו, הרי שקמה חובת תשלום מיידית. אי תשלום ההיטל באופן מיידי, עשוי להביא לחיובו של הנישום בתשלום הפרשי הצמדה כבדים, אם לא ישלם את ההיטל בתוך שלושים יום. שכן, על פי סעיף 15 לתוספת, מעת שקמה חובת תשלום, נושא התשלום ריבית והפרשי הצמדה על תשלומי חובה (לרבות "תשלומי פיגורים"), והכל בהתאם לחוק הרשויות המקומיות (ריבית והפרשי הצמדה על תשלומי חובה) התש"ם – 1980. המדובר בריבית והצמדה בשיעורים משמעותיים.
50. ודוק: במקרה דנן הבהירה המערערת כי לעמדתה, חלה על המשיב חובת תשלום הפרשי הצמדה ו"ריבית פיגורים" ממועד מסירת השומות המוקדמות לידי המשיב (ראו סעיף 6 לתגובת המערערת להודעה מטעם המשיב, אשר הוגשה לבית המשפט הנכבד ביום 2.4.2017).
כאמור, לטעמו של היועץ המשפטי לממשלה גישה פרשנית שמובילה לתוצאה זו היא פרשנות לא תכליתית המהווה פגיעה קשה מדי בנישום ובזכות הבסיסית שנתונה לו לאור התוספת השלישית - לדחות את מועד תשלום ההיטל למועד המימוש, והיא אינה מידתית ביחס לדרישה המוטלת על הוועדה המקומית לממן כ-"מימון ביניים" את עלות הכנת השומה, עד למועד המימוש (גם בהבנה שמועד המימוש יכול שיהיה שנים לאחר מכן).
50. שלישית, נקודת המוצא של התוספת עליה עמד היועץ המשפטי לממשלה לעיל היא של הכנת לוח שומה והבאתו לידיעת הציבור על ידי הצגתו במשרדי הועדה המקומית והוועדה המחוזית למשך חצי שנה. דהיינו, נקודת המוצא של החוק היא שלציבור הנישומים ישנה הזכות לדעת מהו גובה היטל ההשבחה בו הם יחוייבו בעתיד, אף בטרם מועד המימוש ובמנותק ממנו, מבלי שיש בכך כדי לבטל את זכותם לדחיית התשלום.
ודוק, לטעמו של היועץ המשפטי לממשלה יש להעדיף פרשנות העולה בקנה אחד עם מתן האפשרות לנישום לברר את שיעור החוב שהוא חב לרשות, על מנת שיוכל לכלכל את צעדיו בתבונה, גם בטרם חל המועד האחרון לתשלום החוב ומבלי שבירור החוב, כשלעצמו, ייצר חובת תשלום מיידית.
יודגש, כי במקרים בהם בחרה הוועדה המקומית שלא לערוך לוח שומה (וכאמור, אלו רוב רובם של המקרים), אין לנישום דרך לדעת מהו גובה הנטל בו עליו לשאת, לשיטת הוועדה המקומית.
אכן, אין חולק כי נישום יכול להעזר בשמאי מטעמו, אשר יעריך את גובה ההשבחה. אלא שהמציאות מלמדת, כי לא פעם קיימם פערים שאינם מבוטלים בין שומה שהוכנה על ידי שמאי מטעם הנישום לשומה שהוכנה על ידי הוועדה המקומית. מכאן, כי מבחינת הנישום ישנו ערך ממשי לידיעה מהו גובה ההיטל בו עליו לשאת לדעתה של הוועדה המקומית, על מנת שיוכל לכלכל את צעדיו בהתאם.
יוצא אפוא, כי אף רציונאלים של שקיפות ושל זכות הנישום לדעת באופן מדוייק מה היא החבות המיוחסת לו על ידי הרשות, תומכים בפרשנות המרחיבה.
51. למען שלמות התמונה בהקשר זה (אפשרות הנישום לברר את גובה חבותו במס ושיעורה), יצוין כי, על פי פקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: "הפקודה"), אדם שרוצה לכלכל צעדיו מראש רשאי לבקש מהרשות "החלטת מיסוי", שהיא פרה-רולינג, שניתנת לבקשת הנישום. החלטה כאמור מחייבת את הרשות שלא תהיה רשאית לחזור מהאמור (וזאת, ככל שלא חל שינוי נסיבות ממועד החלטת המיסוי ולא התברר כי נמסרו פרטים שגויים כוזבים לגביה), אבל אינה מחייבת את הנישום (למעט אם ההחלטה ניתנה במסגרת הסכם). הנישום יוכל על בסיס החלטה כאמור לקבל החלטות כיצד לנהוג, לרבות באופן שלא יקים חבות במס כלל (כלומר, להימנע מנקיטת הפעולה שעשויה להוות אירוע מס או לשנותה).
האפשרות לבקש החלטת מיסוי היתה קיימת בעבר בפרקים ספציפיים לפקודה בעניינים ספציפיים (כגון בפרק בעוסק בשינוי מבנה של חברות), ובשנת 2006 נעשה תיקון חקיקה (תיקון מס' 147 לפקודת מס הכנסה ס"ח 2023, תשס"ה-2005 מעמ' 804), והוסף פרק החלטות מיסוי שהסדיר את זכות הנישום לקבל החלטות מיסוי.
כתנאי למתן החלטות מיסוי, רשאית הרשות לדרוש תשלום אגרה. הסמכות לקבוע אגרות, על פי פרק החלטות המיסוי מצויה בסעיף 158ה לפקודה. ואף קודם לתיקון החקיקה האמור, היתה קבועה סמכות לדרוש אגרות על החלטות, שבפועל הן סוג של החלטות מיסוי, בנושא שינוי מבנה בסעיף 103ט(ב) לפקודת מס הכנסה, ומכוחה אכן נקבעו אגרות (שהסכום שלהם כיום נע בין 10,660 ל-21,350 ש"ח).
יודגש, כי המדובר באגרות ולא במקדמות על חשבון תשלום המס, שהרי החלטת המיסוי ניתנת גם במצבים שבהם יתכן שלא תקום בסופו של דבר חבות במס ולכן אין בהכרח תשלום שניתן לשלם מקדמה על חשבונו.
מן האמור עולה, כי פקודת מס הכנסה מאפשרת לנישום לברר מול הרשות את עצם החבות במס ואת שיעורה. זאת, לצד האפשרות לדרוש תשלום אגרה.
מכל מקום, כאמור לעיל, הכנת שומה מוקדמת בענייננו, אינה מהווה "פרה רולינג" שאינו מחייב את הנישום, אלא יש לה השלכות מחייבות על הנישום עצמו. שכן גובה השומה הופך לחלוט (בכפוף להליכי ערר).
52. ודוק: המחוקק העניק לוועדה המקומית את הסמכות והזכות שלא לפרסם לוח שומה ולהכין שמאות רק עובר למועד המימוש. אלא שזכות זו הוגבלה על ידי סעיף 4(4) לחוק, שהורה לוועדה המקומית לערוך שומה בתוך 90 יום, אם הוגשה בקשה לשומה מוקדמת. נקודת איזון זו, בה בחר המחוקק מיועדת מחד גיסא, למנוע הכבדה מיותרת על הוועדה המקומית שתדרש להכין לוחות שומה בכל מקרה ומקרה. מאידך גיסא, לאפשר לנישום לבקש לשוב אל נקודת המוצא לפיה הוא זכאי לדעת מהו גובה היטל ההשבחה בו עליו לשאת, גם קודם למועד המימוש.
53. בהקשר זה חשוב לשוב ולהדגיש, כי אין המדובר בבקשה לפרה-רולינג בלבד, כפי שנטען על ידי המערערת ומרכז השלטון המקומי, שאין לה כל משמעות או הכבדה על הנישום עצמו. שכן כאמור, סכום השומה שייקבע מחייב את הנישום ויהפוך לחלוט עם הוצאת השומה המוקדמת. אם ברצון הנישום לחלוק על הסכום יהיה עליו לנקוט בסמוך למועד קבלת השומה המוקדמת, בהליך הגשת ערר ולאחריו, לעתים, הגשת ערעור מנהלי לבית המשפט לעניינים מנהליים.
דהיינו, לבחירתו של נישום לבקשת שומה מוקדמת ישנן השלכות כלכליות ודיוניות המחייבות אף אותו. לטעמו של היועץ המשפטי לממשלה יש בכך כדי להקטין באופן משמעותי את החשש עליו עמדו המערערת ומרכז השלטון המקומי, להצפה של בקשות לשומה מוקדמת, כשאין כל כוונה לשלם בעקבותיהן את השומה.
54. רביעית, כפי שצוין לעיל, סעיף 4 לתוספת קובע הוראות שחלות "על שומת ההשבחה", ולא תשלום ההשבחה או על מועד התשלום.
בתשלום ובמועדו עוסק סעיף 7 לתוספת.
55. מן האמור עולה, כי הפרשנות המרחיבה, המקימה לנישום את האפשרות לברר את גובה ההיטל ולבחור אם לשלמו מייד, היא שעולה בקנה אחד עם הרציונאלים והעקרונות של התוספת השלישית, עם נקודת המוצא של הכנת לוח שומה שיובא לידיעת הנישומים ובעיקר עם זכותו של הנישום לשלם את ההיטל רק במועד המימוש. לפיכך, עמדת היועץ המשפטי לממשלה היא, כי זוהי הפרשנות התכליתית הראויה של סעיף 4(4). "
על רקע היריעה שנפרשה בעמדת היועץ המשפטי לממשלה, ואומצה על ידי בית המשפט העליון, ברור כי אין יסוד לטענה כי זכותו של הנישום לדרוש מהוועדה המקומית לאפשר לו לשלם את ההיטל באופן מיידי – הופכת באחת לחובת תשלום מיידית המוטלת על הנישום רק מעצם בקשה לקבלת שומה מהוועדה המקומית. התוצאה שלפיה מאבד בכך הנישום את זכותו לשלם את ההיטל בעת המימוש - אך ורק מאחר שביקש לברר מהו גובהו של היטל ההשבחה לשיטת הוועדה המקומית, מוקשית עוד יותר בשים לב לכך שממילא על פי התוספת השלישית על הוועדה המקומית להכין לוח שומה לאחר תחילתה של התכנית. לנוכח הוראה זו (וגם אם הוועדה המקומית מוסמכת לדחות את הכנת השומה) התפיסה שלפיה בקשת הנישום לקבל שומה טרם מימוש מביאה לאובדן זכויותיו שעל פי התוספת, או מהווה תכנון מס פסול, היא זרה לתוספת השלישית.
דומה כי בענייננו ולנוכח טענת הוועדה המקומית כי הבקשה עצמה לשומה מוקדמת מהווה מימוש מלא - רק מתחדד הקושי בגישה.
גישה זו לא רק שהופכת את זכותו של הנישום לפי התוספת השלישית, לבחור את מועד תשלום ההיטל (ובלבד שהתשלום אינו מאוחר למועד המימוש) – לחובה, בעצם הגשת בקשה לקבלת שומה מוקדמת, אלא שהיא שוללת ממנו לכאורה זכויות נוספות הנתונות לו על פי הדין.
כך בענייננו, הוצאה לעוררים שומה מוקדמת למימוש מלא של מלוא הזכויות במקרקעין, אך העוררים מבקשים לבנות בנכס בהתאם להוראותיה של תמ"א/ 38. הוועדה המקומית החליטה ליתן לעוררים היתר בתנאים, ולפי מה שנמסר לנו מרבית התנאים אף התמלאו. בניה בהתאם לתמ"א/ 38, פטורה מהיטל השבחה בהתאם לסעיף 19(ב)(10) לתוספת השלישית:
"(ב) לא תחול חובת תשלום היטל בשל השבחה שהיא אחת מאלה:
(10) השבחה במקרקעין בשל קבלת היתר לבנייה או להרחבה של דירת מגורים, שניתן מכוח תכנית כמפורט להלן:
(א) תכנית המתאר הארצית לחיזוק מבנים קיימים מפני רעידות אדמה (תמ"א 38), ואולם על החלק מההשבחה שמקורו בתוספת שטחי בנייה בשיעור שטחה של קומה טיפוסית מורחבת או חלקה, מעבר ל-2.5 קומות טיפוסיות מורחבות, כאמור בסעיף 14א(א)(2) לתכנית האמורה, יחול היטל השבחה ששיעורו רבע ההשבחה, בכפוף להוראות סעיף קטן (ב2);"
אלא שהוועדה המקומית טוענת הלכה למעשה כי בקשת השומה המוקדמת מהווה מימוש מלא ולפיכך לכאורה אין עוד העוררים יכולים להנות מהפטור הנתון בסעיף 19(ב)(10) לתוספת לבניה לפי תמ"א/ 38. זוהי תוצאה אבסורדית, הסותרת את הדין. הקושי לקבל את הטענה רק גובר כאשר התימוכין היחיד שנמצא לה הוא בכך שהוועדה המקומית תצטרך לשאת בהוצאות הכנת השומות (כפי שנטען בעניין שרונים) – הוצאות אשר היא ממילא חייבת לשאת בהן. מקום בו, בענייננו כבעניין שרונים אף דרשה הוועדה המקומית וקיבלה תשלום לצורך הוצאות השומה, טענה זו אינה רלבנטית כלל.
הפטור דנן איננו הפטור היחיד בתוספת השלישית, אשר לכאורה הזכות לקבלו פוקעת לנוכח עמדתה החדשה של הוועדה המקומית. כך למשל כולל סעיף 19(ב)(9) לתוספת השלישית פטור על השבחה בגין בניית מרחב מוגן. פטור זה פורש ככזה שחל רק במימוש בהיתר ולא במימוש במכר (ראו עניין ערר(י-ם) 417/1 חשדר מגדלי שליטה בע"מ נ' ועדה מקומית לתכנון ובניה ירושלים (פורסם בנבו, 13.03.2012 ) ).
האמנם ניתן לטעון ברצינות כי נישום אשר ביקש שומת היטל השבחה מוקדמת מהוועדה המקומית ולאחר מכן ביקש לבנות מרחב מוגן דירתי (ולא מכר את הנכס) לא יזכה לפטור הקבוע בתוספת השלישית, שתכליתו עידוד בניית מרחבים מוגנים?
ומה לגבי נישום שביקש שומה מוקדמת, ולאחר קבלתה החליט להרחיב את דירתו? הרחבת הדירה, למגורי המחזיק או קרובו, עד ל- 140 מ"ר, מזכה נישום זה בדחיית תשלום ההיטל לפי סעיף 19(ג)(1) לתוספת. ככלל, כשיבקש הנישום למכור את הדירה, בכפוף להתקיימותם של תנאי סעיף 19(ג)(2), תהפוך הדחיה – לפטור מהיטל. עמדת הפסיקה היא כי אם בוצע מכר בארבע השנים שלאחר אישורה של התכנית המאפשרת הרחבה, לא יהיה הנישום זכאי לפטור לפי סעיף 19(ג)(2). לשיטת הוועדה המקומית לכאורה יש לראות בעצם הגשת הבקשה לשומה מוקדמת מימוש מלא – האם בכך יאבד הנישום את זכותו לפטור זה, אף אם הוא עומד בדרישות הסעיף?
דוגמאות אלה אך מחדדות לטעמנו את קשיות עמדתה של הוועדה המקומית בפני
נו.
לנוכח כל האמור לעיל אנו סבורים שאין בסיס לטענת הוועדה המקומית כאילו בקשת השומה המוקדמת, כמוה כמימוש מלא. העוררים ודאי אינם מחוייבים בתשלום מיידי של ההיטל כתוצאה מבקשת השומה המוקדמת. במקרה דנן שילמו העוררים את ההיטל, ואולם משהגישו בקשה להיתר בניה, אין כל בסיס שבדין למנוע מהעוררים להנות מהוראות הפטור הקבועות בתוספת השלישית (בכפוף כמובן לעמידתם בתנאי הוראות אלה). משמעות הדבר היא כי אם עומדים הם בתנאי הפטור הרי שיהיו זכאים להשבה.
אנו דוחים איפוא את בקשת העוררים לביטול שומת הוועדה המקומית, ובמובן זה הערר נדחה.
עם זאת אנו קובעים כי בקשת העוררים לשומה מוקדמת אינה מהווה מימוש לפי התוספת השלישית, אינה מקימה חבות לעוררים לתשלום ההיטל באופן מיידי, ואינה שוללת מהם את האפשרות להנות מהפטורים הקבועים בתוספת השלישית במימוש עתידי, בכפוף כמובן לעמידתם בתנאי הוראות הפטור.

ההחלטה התקבלה פה אחד.

ההחלטה התקבלה ביום: ח' בשבט, התשע"ח, 24.01.2018.

(_______________________) (________________________)
אליאור מזרחי גילת אייל, עו"ד
מ"מ מזכירת ועדת ערר יו"ר ועדת ערר
מחוז תל-אביב לפיצויים והיטלי השבחה
מחוז תל-אביב

ערר מס' :תא/85189/13
1








ערר ועדת ערר לתכנון ובניה 85189/13 רונית גרסטנר אראל בנימין אור דפנה פישר נ' הוועדה המקומית לתכנון ובניה תל אביב (פורסם ב-ֽ 24/01/2018)